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28.06.2022

KöMoG: Das Wahlrecht in der Praxis – Impulse für KMU?

Nach dem Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts (KöMoG) können sich Personengesellschaften dafür entscheiden, wie eine Körperschaft besteuert zu werden. Auch wenn sich dieses Wahlrecht verlockend anhört, so ist die Umsetzung in der Praxis kompliziert und muss im Einzelfall genau durchgerechnet werden, erklärt Prof. Dr. Christian Rödl, Vorsitzender der Geschäftsleitung und geschäftsführender Partner von der Kanzlei Rödl & Partner.

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Christian Rödl

DB: Herr Professor Rödl, wird von dem neuen Wahlrecht fleißig Gebrauch gemacht?

Rödl: Viele Personengesellschaften haben die Anwendung des Modells schon für sich begutachten lassen. Bisher scheuen sich die meisten Unternehmen aber noch, die Option tatsächlich auch auszuüben, da viele Zweifelsfragen derzeit offen sind und die Hürden hinsichtlich der Mehrheitserfordernisse und der Behandlung des Sonderbetriebsvermögens recht hoch gesetzt sind. Hinzu kommen häufig erforderliche Anpassungen in den Gesellschaftsverträgen, um unerwünschte steuerliche Folgen nach Optionsausübung zu vermeiden.

DB: Sehen Sie durch die Änderung inzwischen positive Impulse für KMU?

Rödl: Nach unserer Beobachtung ergeben sich für KMU gerade keine Impulse. Die Zwischenwelt, die man durch das Optionsmodell schafft, also steuerliche Behandlung als Kapitalgesellschaft, wohingegen es zivilrechtlich bei der Behandlung als Personengesellschaft bleibt, bereitet im laufenden Geschäft zu viele Probleme. Denken Sie nur an den Gesellschafter einer Personengesellschaft, der es bisher gewohnt war, bestimmte private Ausgaben über sein Verrechnungskonto zu bestreiten. Diese Gewohnheit kann er mit dem Optionsmodell zwar rechtlich beibehalten, sie führt aber steuerlich im Optionsfall zur Ausschüttungsbesteuerung. Damit ist der Vorteil der Option nicht mehr gegeben.

DB: Warum ist die Besteuerung als Kapitalgesellschaft für viele kleine und mittlere Unternehmen nicht zielführend – und damit so unattraktiv?

Rödl: Die Inhaber kleiner und mittlerer Unternehmen benötigen die erwirtschafteten Gewinne häufig auf Ebene des Anteilseigners und können nicht in großem Umfang thesaurieren, also Gewinne innerhalb der Personengesellschaft reinvestieren. Der Vorteil einer Besteuerung als Kapitalgesellschaft mit einer Steuerbelastung von nur ca. 30 % (Körperschaftsteuer inkl. Gewerbesteuer plus Solidaritätszuschlag) kommt nur dann zum Tragen, wenn Gewinne thesauriert und damit auf Ebene der Kapitalgesellschaft besteuert werden und gerade nicht zur Ausschüttung kommen.

DB: Für welche Mandanten eignet sich das Optionsmodell dennoch?

Rödl: Nach unserer Einschätzung eignet sich das Modell eher für große, inhabergeführte Unternehmensgruppen, die sich ausgehend von einer deutschen Muttergesellschaft den Weltmarkt erschließen. Diese Unternehmen sind traditionell als Personengesellschaften aufgestellt und sind in der Lage, die Komplexität des Modells zu meistern. Aufgrund der steuerlichen Transparenz müssen sie bisher deutliche steuerliche Wettbewerbsnachteile gegenüber der kapitalmarktorientierten sowie ausländischen Konkurrenz in Kauf nehmen, die meist als Kapitalgesellschaftskonzern strukturiert sind.

Ein wichtiger Punkt ist für diese Unternehmen ist auch die Erbschaft- und Schenkungsteuer. Anteile an einer Personengesellschaft können ohne Einhaltung der Mindestbeteiligungsquote von mehr als 25 % steuerlich begünstigt übertragen werden. Da gerade diese Unternehmensgruppen oft in der zweiten oder dritten Generation geführt werden und daher viele Nachfolger haben, wurde in diesen Fällen bisher oft auf einen echten Formwechsel in die Kapitalgesellschaft verzichtet. Da die Option als Kapitalgesellschaft für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer nicht wirkt, kann man sich über die Option zur Kapitalgesellschaftsbesteuerung das Beste aus beiden Welten holen.

DB: Welche konkreten Auswirkungen hat der Wechsel für die optierende Gesellschaft und die Mitunternehmer?

Rödl: Das Optionsmodell ist grundsätzlich als einfacher Antrag bei der Finanzverwaltung ausgestaltet, zur Besteuerung als Körperschaft zu optieren ohne die zivilrechtliche Struktur des Unternehmens verändern zu müssen. Dieser Antrag gem. § 1a KStG gilt einheitlich für die Personengesellschaft und alle ihre Gesellschafter, setzt also einen einstimmigen Beschluss aller Gesellschafter voraus, es sei denn der Gesellschaftsvertrag enthält eine spezifische Mehrheitsklausel.

Folge des Antrags ist, dass die Personengesellschaft für die laufende Besteuerung wie eine Kapitalgesellschaft behandelt, also körperschaftsteuer- und gewerbesteuerpflichtig wird. Gleiches gilt für die Gesellschafter, bei denen künftig nur noch tatsächlich ausgezahlte bzw. steuerlich als ausgeschüttet anzusehende Gewinnanteile – vergleichbar den Ausschüttungen bei einer Kapitalgesellschaft – steuerlich erfasst werden. Eine Gewerbesteueranrechnung ist für die Gesellschafter nicht mehr möglich.

Fremdübliche Leistungsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter begründen keine Sondervergütungen mehr, sondern sind der originären Einkunftsart zuzuordnen. So wird beispielsweise die Tätigkeitsvergütung des Gesellschafters künftig von § 19 EStG erfasst. Der optierten Personengesellschaft steht dafür der Betriebsausgabenabzug für Körperschaftsteuer und auch für Gewerbesteuer zu.

DB: Welche Risiken sollten Unternehmen beim Optieren unbedingt im Blick haben?

Rödl: Die Anwendung der Option gilt gem. § 1 Abs. 2 KStG als Formwechsel im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes. Risiken eines solchen „fiktiven“ Formwechsels ergeben sich immer dann, wenn wertvolles Sonderbetriebsvermögen bei der Personengesellschaft besteht, beispielsweise Betriebsimmobilien im Eigentum des Gesellschafters. Infolge der Option werden die optierende Gesellschaft und ihre Gesellschafter getrennt, d.h. wie eine Kapitalgesellschaft und deren Anteilseigner behandelt. Sonderbetriebsvermögen kann es daher nicht mehr geben. Um die Steuerneutralität des Formwechsels zu gewährleisten, muss das Sonderbetriebsvermögen z.B. vom Gesellschafter auf die Gesellschaft übertragen werden. Das hat dann aber natürlich wirtschaftliche und rechtliche Folgen.

Ein weiteres Risiko liegt darin, dass z.B. bestimmte ausländische Gesellschafter deutscher Personengesellschaften von der Steuerneutralität der Option ausgenommen sind. Für sie führt der fiktive Formwechsel meist zu einer steuerpflichtigen Gewinnrealisierung, die bei der Beurteilung der Vorteilhaftigkeit des Modells zu berücksichtigen ist.

Aber auch die laufende Besteuerung birgt Risiken, wenn im Zuge der Option die gesellschaftsrechtliche Gewinnverteilung und die Kapitalkontenregelung nicht angepasst wurde. Eine Verbuchung des Gewinnanteils der optierten Personengesellschaft auf einem frei entnehmbaren Darlehenskonto des Gesellschafters löst die Ausschüttungsbesteuerung aus und kann den Effekt der Option zu Nichte machen. Zudem lösen nicht-fremdübliche Leistungsbeziehungen im Optionsfall die aus der Kapitalgesellschaftswelt bekannten steuerlich unerfreulichen Folgen der verdeckten Gewinnausschüttung aus.

Die Fristen spielen bei der Rückoption ebenfalls eine Rolle. Zwar sieht das Gesetz keine Mindestbindung an die Option vor. Die Rückoption gilt aber wiederum als Formwechsel im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, so dass die 7-jährige Sperrfrist infolge der ursprünglichen Optionsausübung abgewartet werden sollte.

DB: Zu guter Letzt Ihre Einschätzung: War das KöMoG der große Wurf?

Rödl: Zumindest ist das Optionsmodell ein weiteres Instrument im Bereich der steuerlichen Strukturberatung, das gerade international tätigen Personengesellschaftskonzernen ein Stück mehr an Wettbewerbsfähigkeit ermöglicht. Es ist eine echte Alternative zum tatsächlichen Rechtsformwechsel, wenn dieser aus gesellschaftsrechtlichen Gründen oder aus Gründen von Publizität und Mitbestimmung nicht in Frage kommt. Gleichzeitig muss die Option auch immer in Verbindung mit der Thesaurierungsbegünstigung gem. § 34a EstG gesehen werden, die wirtschaftlich zwar zu einem ähnlichen Ergebnis führt, aber aufgrund des hohen administrativen Aufwands von den Personengesellschaften in der Vergangenheit nicht genutzt wurde. Daher wäre es wünschenswert gewesen, wenn man das Optionsmodell mit einer realitätsgerechten Verbesserung der Thesaurierungsbesteuerung flankiert hätte.

DB: Vielen Dank für das Interview!

Das Interview führte Viola C. Didier, RES JURA Redaktionsbüro


Das Interview führte Viola C. Didier, RES JURA Redaktionsbüro

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