I. Abführung des ganzen Gewinns
Bei der Beantwortung der Frage, ob der „ganze Gewinn“ im Sinne des § 14 KStG abgeführt wird, wenn an dem Organträger eine atypisch stille Beteiligung besteht, die mit einer Gewinnzuweisung an den Gesellschafter (Mitunternehmer) verbunden ist, ist nach dem Gegenstand der atypisch stillen Beteiligung zu differenzieren.
1. Atypisch stille Beteiligung an einzelnen Geschäftsbereichen des Organträgers
Die Frage, ob der „ganze Gewinn“ im Sinne des § 14 KStG abgeführt wird, wenn an einzelnen Geschäftsbereichen/Niederlassungen des Organträger eine atypisch stille Beteiligung besteht, war Gegenstand des BFH Urteils vom 11.12.2024 – I R 17/21 (DB 2025 S. 988 = DB1473927).
a) Sachverhalt
Bei der Klägerin, einer GmbH, handelt es sich um ein Beratungsunternehmen mit vielen eigenen Niederlassungen und Tochtergesellschaften. An den Niederlassungen der Klägerin bestanden in den Streitjahren 2005 und 2006 atypisch stille Gesellschaften mit den Leitern der jeweiligen Niederlassungen. Für die einzelnen Niederlassungen wurden eigene Rechenwerke geführt.
Im Streit stand, ob die Klägerin Organträger einer Organschaft mit deren Tochtergesellschaften sein kann oder ob dem die atypisch stillen Gesellschaften mit den Niederlassungsleitern entgegenstehen.
b) Entscheidungsgründe
Nach dem BFH sind die von § 14 KStG aufgestellten Voraussetzungen für eine Organschaft zwischen der Klägerin als Organträger und den Tochtergesellschaften als Organgesellschaften erfüllt. Begründet wird dies damit, dass die atypisch still Beteiligten Niederlassungsleiter aufgrund des eigenständigen Rechenwerks nur am Gewinn und Verlust sowie den stillen Reserven der jeweiligen Niederlassungen beteiligt sind. Eine Beteiligung am Erfolg oder den stillen Reserven des „Gesamtunternehmens“ findet nicht statt.
Innengesellschaften, die auf Teilhabe an den Ergebnissen einzelner Unternehmensteile (z.B. Geschäftsbereiche oder Niederlassungen) gerichtet sind (sog. Tracking-Stock-Struktur), seien nach der Rechtsprechung des BFH dahin qualifiziert, dass materiell-rechtlich von einer Mehrzahl „niederlassungsbezogener“ Mitunternehmerschaften auszugehen ist.
Auch verfahrensrechtlich seien „nur niederlassungsbezogen“ für jede einzelne Mitunternehmerschaft gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellungen durchzuführen. Geschäftsbereiche, an denen keine atypisch stillen Beteiligungen bestehen, seien dem Inhaber des Handelsgewerbes allein zuzuordnen. Eine Gewinnfeststellung scheide insoweit wegen fehlender Beteiligung mehrerer Personen aus.
2. Atypisch stille Beteiligung an gesamtem Unternehmen des Organträgers
Höchstrichterlich ungeklärt ist hingegen die Frage, ob die Voraussetzungen des § 14 KStG auch dann erfüllt sind, wenn die atypisch stille Beteiligung am gesamten Unternehmen des Organträgers besteht. Dieser Frage hat sich jedoch zuletzt Lehnhart angenommen (DStR 2025 S. 1508).
a) Zivilrechtliche Betrachtungsweise
Zivilrechtlich ist der Organträger Inhaber des Anspruchs auf Gewinnabführung (erste Stufe). Der Organträger schuldet lediglich nachgelagert dem atypisch still Beteiligten einen Gewinnanteil, welcher auf Ebene des Organträgers handelsrechtlich Aufwand darstellt (zweite Stufe). Der Gewinnabführungsvertrag i.S.d. § 291 Abs. 1 AktG zwischen der Organgesellschaft und dem Organträger wird durch den Gewinnanteil des atypisch stillen Gesellschafters nicht berührt. Der Erwerb des atypisch still Beteiligten erfolgt nicht direkt von der Organgesellschaft sondern erst auf zweiter Stufe von dem Organträger nach entsprechender Abführung durch die Organgesellschaft.
Nach zivilrechtlichen Grundsätzen sei es daher vertretbar, dass der ganze Gewinn i.S.d. § 291 Abs. 1 AktG an den Organträger abgeführt wird und damit die Voraussetzung des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG erfüllt sind. Das Kriterium der Abführung des ganzen Gewinns gebe aus zivilrechtlicher Sicht nicht vor, dass der Organträger den Gewinn in derselben Höhe am Ende auch versteuert. Das Zivilrecht nehme nur die Organgesellschaften in den Blick und verlange lediglich, dass aus Sicht der Organgesellschaft der ganze Gewinn abgeführt wird.
b) Vereinbarkeit mit steuerlichen Grundsätzen
Allerdings sei die Vereinbarkeit einer atypisch stillen Beteiligung an dem Organträger mit den Regelungen der §§ 14 ff. KStG zweifelhaft, weil die für die Organschaft erforderliche Kongruenz zwischen zivilrechtlicher Abführung und steuerrechtlicher Zurechnung des Gewinns fehle. Zwar stehe der Organträgerin zivilrechtlich der gesamte Gewinnabführungsanspruch zu; steuerrechtlich werde ihr Gewinnanteil jedoch durch die Gewinnzurechnung an den atypisch stillen Gesellschafter gemindert. Dadurch komme bei der Organträgerin steuerrechtlich nicht der gesamte handelsrechtlich abgeführte Gewinn an.
Die vom Gesetz ausdrücklich zugelassene Personengesellschaft als Organträgerin (§ 14 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 KStG) sei damit nicht vergleichbar. Dort wird der „ganze Gewinn“ zunächst der Personengesellschaft als Mitunternehmerschaft zugerechnet und erst anschließend auf die Gesellschafter verteilt. Auf dieser Ebene bestünde die notwendige Kongruenz zwischen zivilrechtlicher Abführung und steuerlicher Zurechnung. Die atypisch stille Gesellschaft unterscheide sich hiervon, weil sie nicht Vertragspartnerin des Gewinnabführungsvertrags ist und dadurch die Zurechnung bereits vor der gesellschaftsrechtlichen Ebene durchbricht.
Auch ein Vergleich mit Tracking‑Stock‑Vereinbarungen überzeuge nicht. Tracking Stocks wirken erst auf der Ebene der Gewinnverteilung unter den Gesellschaftern und veränderten nicht die steuerliche Zurechnung an den Organträger als Steuersubjekt. Demgegenüber verschiebe die atypisch stille Beteiligung bereits die steuerliche Einkünftezurechnung, sodass die Organträgerin weniger Gewinn versteuert, als ihr zivilrechtlich zufließt.
Insgesamt spreche dies dagegen, eine Kapitalgesellschaft als Organträgerin anzuerkennen, wenn an ihr eine atypisch stille Beteiligung besteht, die auch die Beteiligung an der Organgesellschaft umfasst. In einer solchen Struktur fehle es an der systemrelevanten Kongruenz von Abführung und Zurechnung, was die Grundsätze der §§ 14 ff. KStG unterläuft.
II. Zusammenfassung, Würdigung & Ausblick
Der BFH hat neben dem praxisrelevanten Fall, in dem eine atypisch stille Beteiligung an der Organgesellschaft besteht (vgl. Roth, Steuerboard vom 14.05.2025 = DB1475205), auch den Sonderfall entschieden, in dem eine atypisch stille Beteiligung an einzelnen Geschäftsbereichen/Niederlassungen des Organträgers besteht. Die Frage, ob die Voraussetzungen des § 14 KStG auch dann erfüllt sind, wenn eine atypisch stille Beteiligung am Gesamtunternehmen des Organträgers besteht, bleibt höchstrichterlich weiterhin ungeklärt.
Die zu dieser Frage von Lehnhart vertretene Auffassung überzeugt. Zivilrechtlich ist zutreffend, dass der „ganze Gewinn“ aus Sicht der Organgesellschaft an den Organträger abgeführt wird und der Anteil des atypisch stillen Gesellschafters erst nachgelagert auf Ebene des Organträgers abgeführt wird. Entscheidend ist jedoch die Inkongruenz in steuerlicher Hinsicht: Der Organträger versteuert nicht den abgeführten Gewinn in voller Höhe, weil ein Teil des Gewinns dem atypisch stillen Gesellschafter als Mitunternehmeranteil zugerechnet wird und dementsprechend von diesem versteuert wird. Gerade darin liegt der Bruch mit der Systematik der §§ 14 ff. KStG, die eine Deckungsgleichheit von Abführung und (steuerlicher) Zurechnung im Organkreis voraussetzen.
Es bleibt abzuwarten, wie sich der BFH zu dieser Frage positioniert. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass in der Entscheidung I R 33/22 der zivilrechtlichen Betrachtungsweise gefolgt wurde, welche im Falle einer atypisch stillen Beteiligung am Gesamtunternehmen des Organträgers zu einem steuerlich falschen Ergebnis führen würde.
