I. Sachverhalt (verkürzt)
Die Klägerin war Nießbrauchsberechtigte an einem Grundstück, das sich im Eigentum einer aus ihren Kindern bestehenden Erbengemeinschaft befand. Das Grundstück wurde fremdvermietet, sodass die Mieteinnahmen als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 i.V.m. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) zu qualifizieren waren.
Nachdem die Erbengemeinschaft das Grundstück veräußert hatte, verzichtete die Klägerin durch Vertrag auf ihren Nießbrauch. Hierfür erhielt sie als Gegenleistung von der erwerbenden Gesellschaft, an die das Grundstück zuletzt vermietet war, eine Entschädigung in Millionenhöhe. Die Beteiligten waren sich einig, dass der Wert des Nießbrauchs zum Zeitpunkt des Verzichts ebenfalls mehrere Millionen Euro betrug und der übersteigende Betrag der Klägerin unentgeltlich zugewendet wurde.
Das Finanzamt (FA) qualifizierte die entgeltliche Ablösung des Nießbrauchs im Einkommensteuerbescheid als privates Veräußerungsgeschäft gemäß § 22 Nr. 2, § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Die Klägerin erhob nach erfolglosem Einspruch Klage. Das FG Münster gab dieser statt (FG Münster vom 12.12.2023 – 6 K 2489/22 E).
II. Entscheidung des BFH
Auf die Revision des FA hin hob der BFH das Urteil auf und verwies die Sache zurück. Die Vorinstanz habe rechtsfehlerhaft nicht berücksichtigt, dass der entgeltliche Verzicht auf das Nießbrauchsrecht an einer durch den Nießbraucher vermieteten Immobilie zu einer steuerbaren und steuerpflichtigen Entschädigung für entgehende Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG i.V.m. § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG führt.
III. Bisherige Rechtslage
Bis zu dieser Entscheidung vertrat der BFH (insb. im Urteil vom 25.11.1992 – X R 34/89, BStBl. II 1996 S. 663) die Auffassung, dass die Ablösung eines Nießbrauchsrechts gegen Einmalzahlung nicht steuerbar sei. Die Zahlung für den Verzicht auf das Nießbrauchsrecht sei Gegenleistung für die Aufgabe eines Wirtschaftsguts – das Nießbrauchsrecht selbst – und nicht Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen. Die Entschädigung stelle folglich eine nicht steuerbare Vermögensumschichtung dar.
§ 24 Nr. 1 Buchst. a EStG sei nur dann einschlägig, wenn die Entschädigung unmittelbar für den Ausfall von Einnahmen gezahlt wurde, nicht aber für die Aufgabe eines Nutzungsrechts, das die Einnahmen vermittelt. Zudem wurde für die Steuerbarkeit von Entschädigungen verlangt, dass der Steuerpflichtige unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck stand, also nicht freiwillig auf die Einnahmen verzichtete (vgl. BFH vom 20.07.1978 – IV R 43/74, BStBl. II 1979 S. 9; vom 29.02.2012 – IX R 28/11, BStBl. II 2012 S. 569).
Die Finanzverwaltung schloss sich dieser Rechtsprechung an (vgl. BMF vom 30.09.2013, BStBl. I 2013 S. 1184, Rz. 58, 60, 65).
IV. Argumentation des BFH
Der BFH begründet seine neue, von diesen Grundsätzen abweichende Entscheidung wie folgt:
1. Entschädigungen als Einkünfte
Entschädigungen, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt worden sind, seien nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG als Einkünfte (§ 2 Abs. 1 EStG) zu qualifizieren. Der BFH betont, dass eine Entschädigung ausschließlich dann steuerbar sei, sofern sie als Kompensation für eine Einnahme gezahlt wird, die ihrerseits steuerbar ist.
Zwischen der Entschädigung und den entgehenden oder entgangenen Einnahmen müsse eine kausale Verknüpfung bestehen. Die Einmalzahlung müsse gerade für den Wegfall steuerbarer Einnahmen gewährt werden. Dies sei nicht der Fall, wenn das Entgelt für den Verlust an einem Wirtschaftsgut gezahlt wird.
Der BFH stellt klar, dass das Nießbrauchsrecht an einem vermieteten Grundstück, durch das Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt werden, ein Wirtschaftsgut sei, wenn der Nießbraucher im Außenverhältnis selbst als Vermieter in Erscheinung tritt. Der wirtschaftliche Gehalt bestehe gerade in der Möglichkeit zur Erzielung von Mieteinnahmen. Verzichtet der Nießbraucher gegen Entgelt auf dieses Nutzungsrecht, erhalte er die Zahlung bei wirtschaftlicher Betrachtung als Ersatz für die künftig entgehenden Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Somit trete die Entschädigung an die Stelle der fortlaufenden Mieteinnahmen und sei daher als Ersatz für die entgehenden Einnahmen nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG steuerbar.
Die Aufgabe des Nießbrauchsrechts und die Kompensation der entgehenden Einnahmen seien untrennbar miteinander verbunden.
2. Keine Druck- oder Zwangssituation
Für die Steuerbarkeit einer Entschädigung nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG komme es nicht mehr auf das Vorliegen einer Druck- oder Zwangssituation an. Der BFH gibt das Erfordernis explizit auf. Entscheidend sei allein, dass die Zahlung an die Stelle steuerbarer Einnahmen tritt – unabhängig davon, ob der Verzicht freiwillig oder unter Druck erfolgt. Der Wortlaut des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG enthalte keine Anhaltspunkte für ein solches Tatbestandsmerkmal. Zudem gebiete auch der Normzweck die Einbeziehung dieses ungeschriebenen Merkmals nicht. Durch § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG würden die Ersatzleistungen für ansonsten steuerbare Einnahmen besteuert. Auf welche Weise diese Surrogate zustande gekommen sind, sei unerheblich. Da die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen erhöht wird, erscheine es ungerechtfertigt, freiwillige Einnahmeverluste gegenüber unfreiwilligen steuerlich zu bevorzugen.
3. Subsidiarität privater Veräußerungsgeschäfte
Die Steuerbarkeit nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG habe zur Folge, dass es auf die Frage, ob die Entschädigung als privates Veräußerungsgeschäft zu qualifizieren ist, nicht mehr ankommt. Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften sind nach § 23 Abs. 2 EStG gegenüber anderen Einkunftsarten subsidiär.
V. Bewertung der Entscheidung
Die Abkehr von der bislang nicht steuerbaren Vermögensumschichtung hin zu einer einkommensteuerpflichtigen Entschädigung ist sachgerecht, da die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen durch die Entschädigung tatsächlich erhöht wird. Die laufenden und zukünftigen Zahlungen aus dem Nießbrauchsrecht würden ohnehin der Einkommensteuer unterfallen, weshalb dies auch für eine die Zahlungen ersetzende Entschädigung gelten muss.
Bereits mit Urteil vom 18.11.2014 (IX R 49/13) hatte der BFH angedeutet, dass die für den Nießbrauchsverzicht gezahlte Ablösesumme als Entschädigung i.S.d. § 24 Abs. 1 Nr. 1 EStG gewertet werden könne. Vor dem Hintergrund seiner jüngeren Rechtsprechung zum Nießbrauch an GmbH-Anteilen (vgl. BFH vom 20.9.2024 – IX R 5/24; vom 11.2.2025– IX R 14/24) erscheint die Entscheidung des BFH nur konsequent.
Auch die Aufgabe des ungeschriebenen Erfordernisses einer Druck- oder Zwangssituation überzeugt sowohl systematisch als auch dogmatisch. Der Wortlaut des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG enthält ein solches Merkmal nicht, und auch der Normzweck gebietet dessen Einbeziehung nicht.
VI. Auswirkungen auf die Praxis
Bislang sind die Finanzämter noch an das BMF-Schreiben vom 30.09.2013 (Nießbraucherlass) gebunden (Stand: 24.02.2026). Es ist jedoch zu erwarten, dass sich die Finanzverwaltung der neuen Argumentationslinie des BFH anschließen wird.
Der Nießbraucher steht somit vor einem Dilemma: Verzichtet er unentgeltlich auf das Nutzungsrecht, liegt eine steuerpflichtige Schenkung vor (BFH vom 20.5.2014 – II R 7/13, BStBl. II 2014 S. 896); bei einem entgeltlichen Verzicht, unterliegt die gezahlte Entschädigung der Einkommensteuer. Im Ergebnis verbleibt dem Steuerpflichtigen bei Aufgabe eines Nießbrauchs an einer vermieteten Immobilie lediglich der Nettobetrag der gezahlten Ablösesumme.
Offen gelassen hat der BFH, ob auch dann eine einkommensteuerpflichtige Entschädigung vorliegt, wenn die Immobilie zum Zeitpunkt der Aufgabe des Nießbrauchs nicht vom Nießbraucher vermietet wurde. In solchen Konstellationen scheint ein steuerfreier Verzicht weiterhin möglich, da die Entschädigungszahlung nicht für entgangene steuerbare Einkünfte, sondern für die Aufgabe des Wirtschaftsguts erfolgt. Wälzholz warnt jedoch, es sei zweifelhaft, ob nach der Ansicht des BFH die Steuerbarkeit des entgeltlichen Nießbrauchsverzicht entfällt, wenn die Vermietung lediglich kurzzeitig entfalle (ZEV 2026 S. 51 [54]). Dieser Lösung werden wohl auch mietrechtliche Hürden und praktische Erwägungen entgegenstehen.
Unter konsequenter Anwendung der neuen Grundsätze des BFH dürfte in der Beratungspraxis daher nur dann von einer Steuerfreiheit der Ablösung von Nießbrauchsrechten ausgegangen werden, wenn diese dauerhaft nicht zur Einkünfteerzielung genutzt werden – wie etwa bei einer selbstgenutzten Immobilie. Je nach Einzelfall kann es sinnvoll sein, von vornherein eine Befristung des Nießbrauchs oder ein sogenanntes Abschmelzmodell in Erwägung zu ziehen. Bei letzterem reduziert sich das Nießbrauchsrecht in regelmäßigen Abständen, bis es schließlich vollständig erlischt.
