Bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens ist der Verlustabzug gemäß § 10d Abs. 2 EStG nicht von dem um den Erstattungsüberhang aus Kirchensteuern erhöhten Gesamtbetrag der Einkünfte vorzunehmen.
In einem Streitfall vor dem Finanzgericht Stuttgart hatte ein Ehepaar aufgrund von geänderten Einkommensteuerbescheiden der Vorjahre einen Erstattungsüberhang aus Kirchensteuern in Höhe von 166.744 Euro erhalten, den sie in ihrer gemeinsamen Einkommensteuererklärung als Einnahmen erklärten. Diesen Betrag berücksichtigte das Finanzamt bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens und setzte die Einkommensteuer auf 61.686 Euro fest. Die vom Ehepaar neben der Kirchensteuererstattung erklärten Einkünfte hatten sich beim Gesamtbetrag der Einkünfte nicht ausgewirkt, weil sie durch einen Verlustvortrag neutralisiert wurden. Der verbleibende Verlustvortrag zum 31. Dezember belief sich auf 13.251.836 Euro. Dias Ehepaar machte geltend, dass auch die Kirchensteuererstattungen den Gesamtbetrag der Einkünfte erhöhe, durch einen entsprechend erhöhten Verlustabzug aber keine Einkommensteuer anfalle.
Erstattungsüberhänge sind dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen
Dem folgte das Finanzgericht im Urteil vom 02.02.2017 (3 K 834/15) nicht. Die Höhe des Gesamtbetrags der Einkünfte werde durch die Hinzurechnung des Erstattungsüberhangs nicht beeinflusst. Der Gesetzgeber habe in § 10 Abs. 4b EStG die Behandlung von erstatteten Sonderausgaben mit Wirkung ab dem 1. Januar 2012 erstmals geregelt. Danach sind Erstattungsüberhänge bei den Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG (Kirchensteuern) dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen (§ 10 Abs. 4b Satz 3 EStG).
Streitfall fragwürdig – teleologische Reduktion jedoch nicht zulässig
Diese Hinzurechnung bewirke aber nicht, dass sich der Gesamtbetrag der Einkünfte durch die Hinzurechnung mit steuerlichen Folgen für den Verlustabzug erhöhe. Der Gesetzgeber habe den Verlustabzug in § 10d Abs. 1 und 2 EStG so geregelt, dass nicht ausgeglichene negative Einkünfte vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen sind. Dies habe zur der Folge, dass sich diese Abzugsbeträge im Falle eines Verlustabzugs nicht mehr steuermindernd auswirken. Es seien keinerlei Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass der Gesetzgeber bei der Neuregelung des Erstattungsüberhangs dies ändern wollte. Zwar erscheine im Streitfall das Ergebnis der Hinzurechnung des Erstattungsüberhangs, dass nämlich Einkommensteuer nicht auf Einkünfte, sondern auf Kirchensteuererstattungen erhoben werde, die sich bei den Klägern im Zahlungsjahr nicht steuermindernd im Sonderausgabenabzug ausgewirkt hätten, angesichts der Gesetzesmaterialien fragwürdig. Eine teleologische Reduktion der Vorschrift im Sinne einer Beschränkung der Hinzurechnung auf solche Fälle, in denen sich die Erstattungsbeträge im Jahr der Zahlung tatsächlich steuermindernd ausgewirkt haben, sei jedoch nicht zulässig.
(FG Baden-Württemberg, NL vom 28.04.2017/ Viola C. Didier)
