Gebührenerhebung bei der verbindlichen Auskunft: Sachverhaltsbegriff, Mehrheit von Antragstellern und Verjährungsfrage

Sachverhalt und Verfahrensgang

Der Kläger war mittelbar an einer inländischen Gesellschaft (Firma 1) beteiligt und plante eine mehrstufige Umstrukturierung mit anschließender Vermögensübertragung im Wege der vorweggenommenen Erbfolge. Das Vorhaben umfasste acht Schritte, darunter die Errichtung einer ausländischen Gesellschaft (Firma 2) und die Einbringung der mittelbaren Beteiligung an der Firma 1 (Schritt 4), die unentgeltliche Übertragung der Anteile an der Firma 2 auf Familienmitglieder oder eine noch zu errichtende Stiftung (Schritt 5) sowie eine abschließende Einbringung der Familienbeteiligung in die Firma 2 (Schritt 8). 2012 beantragte der Kläger für sich und für die Stiftung eine verbindliche Auskunft zu insgesamt sechs Rechtsfragen.

Das Finanzamt lehnte die zunächst antragsgemäß erteilte Auskunft nachträglich ab und setzte 2019 – sieben Jahre nach Antragstellung – zehn Gebühren für die Schritte 4, 5 und 8 fest; für die Stiftung erging eine gesonderte Gebühr. Das FG erkannte zwei Sachverhalte („Beteiligungsumstrukturierung“ und „vorweggenommene Erbfolge“) und ließ drei Gebühren bestehen. Der BFH gelangte zu nur zwei Gebühren: Alle streitgegenständlichen Schritte seien dem einheitlichen Vorhaben „vorweggenommene Erbfolge“ zuzuordnen, weshalb jeweils nur eine Gebühr für den Kläger selbst und eine zweite Gebühr für die Stiftung entstanden sei.

Der Sachverhaltsbegriff: das Vorhaben als einheitlicher Lebensvorgang

Nach § 89 Abs. 3 Satz 1 AO wird für die Bearbeitung eines Antrags eine Gebühr erhoben, wobei die Antragszahl sich nach der Zahl der Sachverhalte richtet. In Fortführung des IV. Senats (BFH vom 03.07.2025 – IV R 6/23, DB 2025 S. 2343, Rn. 38) versteht der II. Senat unter dem Sachverhalt das geplante Vorhaben als einheitlichen Lebensvorgang. Ob mehrere Einzelmaßnahmen in hinreichenden sachlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, ist im Wege einer Gesamtwürdigung zu beurteilen. Weder die Mehrzahl der Rechtsfragen noch die Berührung verschiedener Steuertatbestände führen für sich genommen zur Annahme mehrerer Sachverhalte.

Der Senat folgt nicht der Auffassung der Finanzverwaltung, die die Sachverhaltszahl anhand der steuerbegründenden Tatbestände bestimmte. Dadurch würde das gesetzliche Tatbestandsmerkmal des Sachverhalts ohne gesetzliche Grundlage durch dasjenige des Steuertatbestands ersetzt. Zugleich korrigiert der Senat die Vorinstanz. Sämtliche streitgegenständlichen Schritte sind dem einheitlichen Vorhaben der vorweggenommenen Erbfolge zuzuordnen. Die Errichtung der Firma 2 und die Einbringung (Schritt 4) stellen lediglich unselbständige Zwischenschritte dar. Die abschließende Einbringung der Familienbeteiligung (Schritt 8) ist ihrerseits Folge der vorweggenommenen Erbfolge. Vorbereitende und nachgelagerte Maßnahmen können damit Teil eines einheitlichen Sachverhalts sein, wenn sie dem übergeordneten Vorhaben funktional dienen und ohne dieses keine eigenständige wirtschaftliche Bedeutung haben. Diese Auslegung gilt sowohl für die alte als auch für die neue Fassung des § 89 Abs. 3 AO.

Mehrheit von Antragstellern: die Rechtslage vor und nach dem 22.07.2016

Bei mehreren Antragstellern ist zwischen den Rechtslagen zu unterscheiden. Der im Jahr 2016 eingefügte § 89 Abs. 3 Satz 2 AO bestimmt, dass bei einheitlicher Erteilung der Auskunft nur eine Gebühr erhoben wird. Nach Art. 97 § 25 Abs. 2 Satz 2 EGAO gilt diese Regelung jedoch nur für Anträge, die nach dem 22.07.2016 gestellt wurden. Auf den im Jahr 2012 gestellten Antrag des Streitfalls war daher noch die frühere Rechtsprechung anzuwenden (BFH vom 09.03.2016 – I R 66/14; vom 27.11.2019 – II R 24/17, DB 2020 S. 2167). Danach enthält eine Eingabe mindestens so viele Anträge, wie Steuerpflichtige von der Bindungswirkung erfasst werden sollen. Gegenüber jedem Antragsteller ist eine gesonderte Gebühr festzusetzen. Eine Ausnahme besteht lediglich für Sachverhalte, die mehreren Personen gemäß § 179 Abs. 2 Satz 2 AO steuerlich zuzurechnen sind (§ 1 Abs. 2 Satz 1 StAuskV a.F.).

Zwei Aspekte verdienen Hervorhebung. Zum einen entsteht die Gebühr auch für einen bei Antragstellung noch nicht existenten Rechtsträger. Gebührenschuldner ist in diesem Fall der Dritte, der den Antrag für den künftigen Rechtsträger stellt. Zum anderen steht der doppelten Gebührenpflicht nicht entgegen, dass die Schenkungsteuer nur einmal erhoben wird. In Übertragung der zur Organschaft entwickelten Grundsätze (I R 66/14) erfasst die Bindungswirkung sowohl Schenker als auch Erwerber, die gemäß § 20 Abs. 1 ErbStG Gesamtschuldner sind. Eine rückwirkende Anwendung des § 89 Abs. 3 Satz 2 AO lehnt der Senat ab. Die Unzulänglichkeiten in Mehrpersonenverhältnissen seien rechtspolitischer Natur und könnten nicht im Wege richterlicher Rechtsfortbildung korrigiert werden.

Damit fügt sich die Entscheidung in das durch IV R 6/23 vorgezeichnete System ein. Nach geltendem Recht kommt es allein darauf an, ob die Auskunft gegenüber mehreren Antragstellern tatsächlich einheitlich erteilt wird. Ist dies der Fall, entsteht nur eine Gebühr, für die sämtliche Antragsteller als Gesamtschuldner haften. Für Altanträge vor dem 22.07.2016 bleibt es dagegen bei der antragstellerbezogenen Vervielfachung.

Keine Festsetzungsverjährung für Auskunftsgebühren

Auskunftsgebühren unterliegen keiner Festsetzungsverjährung. Als steuerliche Nebenleistungen (§ 3 Abs. 4 Nr. 7 AO) fallen sie nur dann unter die §§ 169 ff. AO, wenn dies ausdrücklich angeordnet ist (§ 1 Abs. 3 Satz 2 AO), was jedoch nicht der Fall ist. Auch § 346 Abs. 2 AO ist weder unmittelbar noch analog anwendbar. Für eine Analogie fehlt es sowohl an einer planwidrigen Regelungslücke als auch an einer vergleichbaren Interessenlage. Der Gesetzgeber habe für Vollstreckungskosten eine besondere Verjährungsregelung geschaffen, für Auskunftsgebühren jedoch bewusst keine entsprechende Vorschrift vorgesehen. Zudem kenne der Antragsteller die Gebührenpflicht und könne die voraussichtliche Gebührenhöhe abschätzen.

Von praktischer Bedeutung ist ferner, dass auch eine Negativauskunft dem Grunde nach gebührenpflichtig ist. Nach Auffassung des Senats vermittle sie dem Antragsteller einen verwertbaren Erkenntnisgewinn und könne ihn vor einer drohenden Steuerbelastung bewahren. Eine Ermäßigung kommt nur im Billigkeitsverfahren nach § 89 Abs. 7 AO in Betracht. Zu den hierfür maßgeblichen Voraussetzungen hat der BFH nicht Stellung genommen.

Würdigung und Folgerungen für die Praxis

Der vorhabenbezogene Sachverhaltsbegriff überzeugt. Er entspricht dem Wortlaut des § 89 Abs. 2 Satz 1 AO und verhindert, dass die Gebührenzahl von der steuerrechtlichen Aufgliederung des Vorhabens durch die Finanzverwaltung abhängt. Die notwendige Gesamtwürdigung bleibt allerdings mit Unschärfen verbunden, sodass sich weitere Abgrenzungsstreitigkeiten nicht ausschließen lassen. Das Ergebnis zur Verjährungsfrage mag befremden, ist de lege lata aber nicht zu beanstanden. Die §§ 169 ff. AO gelten mangels einer besonderen gesetzlichen Anordnung nicht für Auskunftsgebühren. Mangels planwidriger Regelungslücke ist § 346 Abs. 2 AO nicht analogiefähig. Eine zeitliche Begrenzung der Gebührenfestsetzung müsste daher durch den Gesetzgeber erfolgen.

Für die Antragsgestaltung ergeben sich drei Empfehlungen:

• Der Antrag sollte das übergeordnete wirtschaftliche Ziel des Vorhabens benennen und die funktionale Abhängigkeit der einzelnen Schritte erläutern. Entscheidend ist nach dem BFH, dass vorbereitende und nachgelagerte Maßnahmen dem Gesamtvorhaben sachlich und wirtschaftlich dienen und ohne dieses keine eigenständige Bedeutung haben.
• Der Kreis der Antragsteller sollte auf Personen beschränkt werden, die eine eigene Bindungswirkung tatsächlich benötigen. Nach geltendem Recht sollte ausdrücklich eine einheitliche Erteilung der Auskunft beantragt werden. Nach IV R 6/23 genügt bereits die tatsächlich einheitliche Erteilung, um § 89 Abs. 3 Satz 2 AO auszulösen. Unter altem Recht verbleibt es bei der Vervielfachung.
• Bei noch offenen Altanträgen ist zu beachten, dass die Gebührenfestsetzung keiner Festsetzungsverjährung unterliegt. Der Gesetzgeber ist aufgerufen, eine dem § 346 Abs. 2 AO vergleichbare Frist zu schaffen. Bei Negativauskünften ist zudem zu prüfen, ob im Einzelfall eine Gebührenermäßigung nach § 89 Abs. 7 AO in Betracht kommt. Zu den hierfür maßgeblichen Voraussetzungen hat der BFH bislang nicht entschieden.