Hintergrund: Aktuelle Regelung zur steuerlichen Berücksichtigung von Aufwendungen für ein Arbeitszimmer und das „Homeoffice“
Die steuerliche Berücksichtigung von Aufwendungen für ein Arbeitszimmer sind derzeit in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG geregelt. Dabei gilt grundsätzlich, dass Aufwendungen für ein solches häusliches Arbeitszimmer nicht steuerlich geltend gemacht werden können (vgl. § 12 Nr. 1 EStG). Abweichend davon können die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer jedoch als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung im häuslichen Arbeitszimmer liegt. In diesem Fall können nach den Sätzen 2 und 3 der genannten Regelung die Aufwendungen für das Arbeitszimmer und die Ausstattung unbegrenzt geltend gemacht werden. Sollte der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung jedoch nicht dort liegen, aber kein anderer Arbeitsplatz für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit zur Verfügung stehen, können die Aufwendungen in Höhe von max. 1.250 € im Kalenderjahr steuerlich geltend gemacht werden. Der Betrag von 1.250 € ist dabei bislang ein personenbezogener Höchstbetrag, so dass dieser sich, wenn mehrere Personen das(selbe) Arbeitszimmer nutzen, vervielfacht. Im Ergebnis kann der Höchstbetrag so von jedem Steuerpflichtigen genutzt werden, wenn die Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG in seiner Person vorliegen. Eine mehrfache Inanspruchnahme des personenbezogenen Höchstbetrags für verschiedene Tätigkeiten (desselben Steuerpflichtigen) ist hingegen nicht möglich, vielmehr ist dieser auf die unterschiedlichen Tätigkeiten aufzuteilen.
Sollte die betriebliche oder berufliche Tätigkeit an einzelnen Tagen ausschließlich in der Wohnung des Steuerpflichtigen ausgeführt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene Betätigungsstätte aufgesucht werden, jedoch kein häusliches Arbeitszimmer vorliegen (z.B. weil nur eine Arbeitsecke vorliegt), findet diese Regelung keine Anwendung. Die Aufwendungen für den Heimarbeitsplatz können steuerlich nur durch die sog. „Homeoffice-Regelung“ berücksichtigt werden. Dabei wurde diese Regelung in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 4 EStG mit dem „JStG 2020“ als Reaktion auf die Corona-Pandemie und die verstärkte Nutzung von Heimarbeitsplätzen („Homeoffices“) eingefügt. Konkret beinhaltet die Regelung eine Pauschale für das Homeoffice und sollte es unkompliziert ermöglichen, dass Kosten für das Homeoffice als Betriebsausgaben oder Werbungskosten steuerlich geltend gemacht werden können. Der Höhe nach beträgt die Pauschale nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 4 EStG 5 € pro Arbeitstag. Maximal können 120 Tage pro Kalenderjahr geltend gemacht werden, weil der Höchstbetrag dieser Pauschale derzeit bei 600 € pro Jahr liegt. Die Pauschale wird für jeden Kalendertag gewährt, an dem der Steuerpflichtige seine betriebliche oder berufliche Tätigkeit ausschließlich in der häuslichen Wohnung ausübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene Betätigungsstätte aufsucht. Der Abzug wird dann für seine gesamte betriebliche und berufliche Betätigung vorgenommen. Die Pauschale kann auch dann in Anspruch genommen werden, wenn der Steuerpflichtige auf einen Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Sätze 2 und 3 EStG verzichtet. Für Tage, an denen die Homeoffice-Pauschale geltend gemacht wird, können keine Fahrtkosten oder die Entfernungspauschale geltend gemacht werden. Mit der Homeoffice-Pauschale sind Aufwendungen für Telefon-/Internetkosten und Arbeitsmittel (wie z.B. Büromöbel oder PC-Ausstattung) nicht abgegolten. Der Abzug der Homeoffice-Pauschale erfolgt durch die übrigen Betriebs- oder Werbungskosten und wird auf den Arbeitnehmer-Pauschbetrag i.H.v. 1.000 € angerechnet. Die Pauschale wird also nicht zusätzlich gewährt. Die „Homeoffice-Pauschale“ sollte zunächst lediglich für die Kalenderjahre 2020, 2021 und 2022 gewährt werden, nachdem eine Verlängerung der Regelung für 2022 bereits mit dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz erfolgte.
Geplante Gesetzesänderungen durch das JStG 2022
Der Regierungsentwurf des JStG 2022 sieht eine Aufspaltung der bisherigen Regelungen über die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer und das Homeoffice vor. Die Regelungen zur Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für das Homeoffice sollen nunmehr in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6c EStG-E geregelt werden, so dass § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG-E dann ausschließlich die Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer regeln würde.
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG-E sieht vor, dass, wenn für die betriebliche und berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht, die Aufwendungen für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung pauschal mit dem Betrag von 1.250 € abgezogen werden können. Die Aufwendungen sollen somit mit einer Jahrespauschale, d.h. ohne Nachweis der tatsächlichen Aufwendungen, abgegolten werden. Dadurch soll zugleich das Besteuerungsverfahren vereinfacht werden. Vorgesehen ist, dass die Pauschale raumbezogen gelten soll. Dadurch soll zugleich sichergestellt werden, dass der Betrag nur einmal gewährt und nicht personenbezogen vervielfacht wird. Soweit der Raum von mehreren Personen und/oder für mehrere Tätigkeiten genutzt wird, soll eine Aufteilung erfolgen. Soweit das Arbeitszimmer darüber hinaus auch den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet, können anstelle der Jahrespauschale die tatsächlichen Aufwendungen abgezogen werden. Voraussetzung ist jedoch auch dann, dass kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Ansonsten ist kein Vollabzug (mehr) möglich. Insoweit kommt es zu einer Verschärfung. Soweit die Voraussetzungen für einen Vollabzug vorliegen, können die Steuerpflichtigen zukünftig zwischen der Pauschale und dem Vollabzug wählen.
Neue Homeoffice-Pauschale
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6c EStG-E soll zukünftig die sog. „Homeoffice-Pauschale“ beinhalten. Dabei soll diese Regelung entfristet werden, d.h. auch über 2022 hinaus Anwendung finden. Nunmehr soll für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 5 € pro Tag (Tagespauschale) angesetzt werden. Bislang war ein Abzug nur möglich, wenn die Tätigkeit an dem jeweiligen Tag ausschließlich in der häuslichen Wohnung ausgeübt wurde. Nunmehr wäre ein Abzug auch möglich, wenn an dem Tag eine Reisetätigkeit ausgeübt wird. Es würde jedoch dabei bleiben, dass bei Besuch der ersten Tätigkeitsstätte die Pauschale nicht zur Anwendung kommt. Ein Abzug der Tagespauschale für Kalendertage, an denen die Voraussetzungen für den Abzug der Entfernungspauschale gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG erfüllt sind, soll ausscheiden.
Diese Einschränkung würde jedoch nicht gelten, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht und der Arbeitnehmer dann die erste Tätigkeitsstätte besucht. In Fällen, in denen die Tätigkeit am gleichen Kalendertag auch an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird, könnten damit die Entfernungspauschale und die Tagespauschale abgezogen werden. Dagegen schließt der Abzug von Reisekosten den Abzug der Tagespauschale grundsätzlich nicht aus. Voraussetzung für den Abzug der Tagespauschale bleibt jedoch, dass die Arbeit an diesem Tag in zeitlicher Hinsicht überwiegend in der häuslichen Sphäre (also die Hälfte der Arbeitszeit) ausgeübt wurde (vgl. Beispiel im RegE, BT-Drucks. 457/22, S. 85). Maximal soll ein Abzug für das Homeoffice von 1.000 € (bisher max. 600 € p.a.) im Wirtschafts- oder Kalenderjahr möglich sein, d.h. für 200 Tage eine Tagepauschale von 5 € gewährt werden. Der Abzug der Tagespauschale ist jedoch nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen des § 4 Abs. 5 Nr. 6a EStG oder des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG abgezogen werden können oder wenn ein Abzug nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG für ein häusliches Arbeitszimmer vorgenommen wird. Zu beachten ist, dass die Homeoffice-Pauschale weiterhin in die sog. Werbungskostenpauschale („Arbeitnehmerpauschbetrag“) eingerechnet und nicht zusätzlich gewährt werden soll.
Auswirkungen für die Praxis
Die geplanten Regelungen über das häusliche Arbeitszimmer in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG-E enthalten für einige Steuerpflichtige eine Verschärfung, weil der unbegrenzte Abzug der damit verbundenen Aufwendungen nunmehr ebenfalls voraussetzt, dass kein anderer Arbeitsplatz für die gesamte berufliche oder betriebliche Tätigkeit zur Verfügung steht. Zugleich würde die Pauschale von 1.250 € nicht mehr personenbezogen, sondern lediglich raumbezogenen gewährt, was zu einer Verschlechterung führen kann, soweit die Pauschale bislang von mehreren Personen für dasselbe Arbeitszimmer in Anspruch genommen wurde. Erfreulich könnte sich zeigen, dass es sich bei diesem Höchstbetrag für das Arbeitszimmer i.H.v. 1.250 € in Zukunft um eine Pauschale handeln soll, die auch dann in voller Höhe gewährt würde, wenn die tatsächlichen Aufwendungen geringer wären. Zudem ist es erfreulich, dass die mit dem häuslichen Arbeitszimmer verbundenen Aufwendungen dann nicht mehr nachgewiesen werden müssen. Ebenfalls zu begrüßen sind die Entfristung der „Homeoffice-regelung“, d.h. die geplante Anwendung über 2022 hinaus, und die Erhöhung des Höchstbetrags sowie dass die Pauschale zukünftig auch in Anspruch genommen werden kann, wenn an dem Tag die Tätigkeit nicht ausschließlich, sondern überwiegend im Homeoffice ausgeübt wird. Allerdings sind hier Abgrenzungs- oder Nachweisschwierigkeiten zu erwarten, da jedenfalls bei einer Reisetätigkeit eine Ausübung der Tätigkeit von mind. 50% im Homeoffice erforderlich sind. Inwieweit die Arbeitnehmer durch diese Regelung im Ergebnis tatsächlich entlastet werden, hängt davon ab, in welchem Umfang sie darüber hinaus Werbungskosten haben, weil die Pauschale in den Arbeitnehmerfreibetrag mit einfließt, sich also nur dann auswirken kann, wenn der Steuerpflichtige über die bereits gewährte Pauschale von 1.000 € weitere Werbungskosten hat.
